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预算会计和国库集中支付制度协调问题探讨
来源：VRCFO收集 专题：
建立国库集中支付制度是在社会主义市场经济条件下，构建公共财政基本框架的一项重要内容，也是财政支出管理方式的一场根本性变革，是整个预算执行机制和财政收支管理的制度性创新。预算会计如何适应国库集中支付制度，才能促进财政国库制度改革，是一个重要的课题。笔者谈几点粗浅的看法，以期抛砖引玉。
　　一、预算会计与国库集中支付制度不协调的主要表现
　　为使国库集中支付制度这种新生事物顺利推行，财政部对1998年开始实行的预算会计做出了一些补充规定。由于预算会计和财政国库集中支付制度都应用于财政机关、行政事业单位，因此，二者在当年财政支出核算方面是比较协调的。但二者也存在一些不协调之处，主要表现是：
　　1.预算会计核算基础与国库集中支付制度不协调。在会计核算中，对收支的确认有两个基本标准，即权责发生制和收付实现制。这两个标准对会计核算关系重大，因此国外会计理论界有的称之为会计基本假设，有的称之为会计基准，我国习惯上叫做会计核算基础。
　　预算会计制度规定：总预算会计、行政单位会计的会计核算和事业单位会计非经营性收支业务的核算实行收付实现制。财政国库集中支付制度“两个直达”的精神实质也是收付实现制。这样看来预算会计和财政国库集中支付制度是协调的。但是，为了解决年终结余的核算问题，财政部规定实行国库制度改革的地区财政总预算会计年终结余资金核算可以实行权责发生制；对于行政事业单位结余的用款额度，财政部规定年终要收回，同时要求单位记入“拨入经费”或“财政补助收入”，这其实就是权责发生制的具体应用。预算会计和国库集中支付制度会计核算基础不协调，预算会计核算收支结余的标准不统一，就难免出现人为操纵收支和结余数字的现象，从而导致会计信息失真。
　　2.财政总预算会计支出列报口径和国库集中支付制度不协调。财政国库集中支付制度实施后，预算单位向财政部门提出用款申请，财政部门批复的是用款额度。财政部门根据国库支付执行机构的财政直接支付（财政授权支付）汇总清单列报支出，其实质是以实际支出数列报支出。而我国《财政总预算会计制度》规定，财政总预算会计以财政拨款数列支、列报。这样就造成实行国库集中支付的地区，预算支出进度相对比较缓慢。在实行收支统管，定额或定项补助、超支不补，结余留用的情况下，财政支出如按实支数列报，产生的财政结余就是虚假结余。
　　3.预算会计和财政国库集中支付制度核算的范围不协调。财政国库支付执行机构上连财政总预算会计，下接行政事业单位会计，成立此机构的重要目的是为了对行政事业单位的财政性资金进行全面、全程监控。然而该机构却只核算当年的财政拨款支出，对于行政事业单位的其他收支业务、以前年度结余和暂存、暂付往来业务则不核算。可见，财政国库集中支付制度核算的范围明显小于预算会计核算的范围。预算会计和财政国库集中支付制度核算的范围不协调，国库集中支付制度充分发挥作用就无从谈起。
　　4.预算会计和财政国库集中支付制度在会计信息的提供上不协调。目前，财政国库支付执行机构没有专门的会计制度和统一的会计报表。它虽然执行《财政总预算会计制度》，但财政总预算会计报表中只反映预算收支，不显示预算单位的用款额度使用情况、国库存款中有多少是未支付预算单位的资金等内容。预算会计和财政国库集中支付制度在会计信息的提供上不协调，那么领导就无法及时掌握国库集中支付机构运行质量和效果。
　　根据以上分析，我们不难得出如下结论：第一、推行国库集中支付制度是一项宏大系统工程，是一种新生事物，复杂性和艰巨性很强，预算会计和国库集中支付制度不协调属于正常现象。第二、国库支付执行机构实质上是财政部门的一个资金调度中心，财政部门只是通过现金调控实现对预算单位财政拨付资金的全程监控。第三、目前，财政国库集中支付制度反馈的财政收支信息不完整，制定一套属于预算会计范畴的《国库支付执行机构会计制度》势在必行。
　　二、协调预算会计和国库集中支付制度的对策
　　预算会计和国库支付制度的协调问题处理的好坏，直接关系到财政国库制度改革的成败，因此，对这个问题应加强研究和探索，尽快找到一套稳妥的办法，使财政国库制度改革取得更大的成效。笔者下面就推行国库制度改革地区如何搞好预算会计和国库集中支付制度的协调，提出两个方案，以期抛砖引玉。
　　方案一：
　　（一）财政国库集中支付制度的程序基本保持不变，但相关内容调整
　　1.对于财政机关下达各预算单位的财政直接支付、财政授权支付用款额度，财政国库支付执行机构要按照收付实现制编制会计分录，进行会计核算；
　　2.财政国库支付执行机构停止使用“已结报支出”科目。办理财政直接支付（财政授权支付）手续，向财政国库机构结算资金时，不再作为一般预算支出、基金预算支出，而作为用款额度支出核算。
　　（二）财政总预算会计
　　1.财政总预算会计以批复的用款额度数列支，用款额度剩余退回时，作冲减支出处理。年终预算结余资金核算不实行权责发生制。
　　2.《财政总预算会计制度》负债类增设一个“待结算支付资金”科目，此科目用于核算与国库支付执行机构的往来待结算款项。财政机关下达用款额度时，借记“一般预算支出（基金预算支出）”科目或者“行政事业支出（专项支出、基本建设支出）”科目，贷记本科目；财政国库支付执行机构办理财政直接支付（财政授权支付）手续与财政国库机构结算资金时，借记本科目，贷记“国库存款”科目或者“财政专户存款”科目。本科目借方余额，反映财政国库机构超拨财政国库支付执行机构的现金数；本科目的贷方余额，反映财政国库机构欠拨财政国库支付执行机构的现金数。本科目应根据支出性质和支付方式进行明细核算。
　　（三）国库支付执行机构会计
　　作为财政机关资金调度中心的国库支付执行机构，目前主要承担两项任务：一是根据财政机关下达预算单位用款额度，办理财政直接支付、财政授权支付手续；二是负责监管预算单位的财政性资金。那么其会计核算的重点就应放在预算单位用款额度收支结余情况及单位其他收支结余情况上。据此，笔者为财政国库支付执行机构设计了如下一套会计科目。
财政国库支付执行机构会计科目表
　　（四）财政国库支付执行机构会计科目使用说明
　　1.“银行存款”科目系资产类会计科目，用于核算预算单位其他收入、以前年度结余和各项往来款项等形成的存款。本科目借方，记银行存款增加数，贷方记银行存款减少数。本科目借方余额，反映银行存款的结存数。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　2.“财政零余额账户存款”科目系资产类会计科目，用于核算财政国库支付执行机构办理资金支付的业务。本科目贷方，记录财政国库支付执行机构当日办理的支付数，借方记录当日国库存款账户和财政预算外资金专户划入冲销数。本科目应按预算内和预算外设置明细账。
　　3.“内部往来”科目系资产类会计科目，用于核算财政国库支付执行机构与财政国库机构发生的往来结算款项。财政机关下达用款额度时，借记本科目，贷记“拨入用款额度”，财政国库支付执行机构办理财政直接支付（财政授权支付）手续，与财政国库机构结算资金时，借记“财政零余额账户存款”，贷记本科目。本科目借方余额，反映财政国库机构欠拨财政国库支付执行机构的现金数，贷方余额反映财政国库机构超拨财政国库支付执行机构的现金数。本科目应根据支出性质和支付方式进行明细核算。
　　4.“单位其他暂付”科目系资产类会计科目，核算预算单位发生的应收、暂付等待核销结算款项。发生应收、暂付款项时，借记本科目，贷记“银行存款”等有关科目；应收、暂付款项收回或转作支出时，借记“银行存款”等有关科目，贷记本科目。借方余额反映尚待结算的应收、暂付款数。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　5.“单位其他暂存”科目系负债类会计科目，核算预算单位发生的临时性暂存、应付等待结算款项。收到暂存款时，借记“银行存款”科目，贷记本科目；冲转或结算退还时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。本科目贷方余额，反映尚未结算的暂存款数额。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　6.“单位其他结余”科目系净资产类会计科目，核算预算单位其他收入、支出相抵后的余额。年终将“单位其他收入”科目的余额转入本科目的贷方，借记“单位其他收入”，贷记本科目；将“单位其他支出”科目的余额转入本科目的借方，借记本科目，贷记“单位其他支出”。本科目的贷方余额为预算单位其他收支业务的滚存结余。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　7.“拨入用款额度”科目系收入类会计科目，用于核算财政机关根据预算单位用款申请批复的用款额度。财政机关下达的用款额度时，借记“内部往来”科目，贷记本科目；年终用款额度支出转入冲销时，借记本科目，贷记“用款额度支出”科目。平时贷方余额反映拨入用款额度累计数，年终结账后，本科目贷方余额反映预算单位未使用的用款额度数，即预算单位国库集中支付年终预算结余资金数。本科目应根据支出性质和支付方式进行明细核算。
　　8.“单位其他收入”科目系收入类会计科目，用于核算预算单位的自筹资金收入，在业务活动中取得的不必上缴财政的零星杂项收入等。发生其他收入时，借记“银行存款”，贷记本科目；冲销转出时，借记本科目，贷记有关科目。平时本科目贷方余额反映单位其他收入累计数，年终结账时，本科目贷方余额全数转入“单位其他结余”科目，借记本科目，借记“单位其他结余”科目。年终转账后，本科目无余额。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　9.“用款额度支出”科目系支出类会计科目，用于核算财政国库支付执行机构办理的财政直接支付（财政授权支付）数。发生时，借记本科目，贷记“财政零余额账户存款”；冲销转出时，借记“拨入用款额度”，贷记本科目。本科目年终无余额。本科目应根据支出性质和支付方式进行明细核算。
　　10.“单位其他支出”科目系支出类会计科目，用于核算预算单位用其他收入和以前年度结余安排的支出。发生时，借记本科目，贷记“银行存款”科目；冲销转账时，借记“单位其他结余”等有关科目，贷记本科目。本科目年终无余额。本科目应按预算单位名称设置明细账。
　　除上述之外，行政、事业和建设单位会计仍按现行会计制度及相关的补充规定进行会计核算即可。
　　方案二：
　　不单独设立财政国库支付执行机构会计制度，将上述财政国库支付执行机构会计科目表并入《财政总预算会计制度》中，其余与方案一相同。
　　三、预算会计和国库集中支付制度协调对策的优越性
　　上述方案不仅能够解决预算会计和财政国库集中支付制度不协调的问题，而且具有如下优越之处：
　　（一）预算单位从单位零余额账户提取现金支出后，可能有少量的结余。此外，预算单位的财政性资金在没有支付给供应商或劳务提供者之前，都沉淀在财政国库账户上。
　　（二）财政总预算会计掌握和提供的会计信息更加全面，便于领导进行科学决策。
　　1.以“用款额度”列报支出，能够及时地核算预算支出和结余。
　　2.通过“待结算支付资金”科目可以清楚地了解国库单一账户和预算外资金专户存款余额中包括的未支付预算单位资金数额。“待结算支付资金”科目年终余额，实质上就是预算单位当年的经费结余数。
　　3.通过计算一般预算支出、基金预算支出和待结算支付资金的差额，可以随时掌握预算单位当年的实际支出数。计算公式为：
　　预算单位当年的实际支出数=（一般预算支出 基金预算支出）- 待结算支付资金
　　=（一般预算支出 基金预算支出）- 预算单位经费结余数
　　4.可以计算广义预算结余数。实行经费包干政策以后，对于预算单位的经费结余财政部门已经无权调动，不应再作为预算结余计算。可是，一部分持有财政全程监管的专家则认为，未进入消费领域的预算单位经费结余数仍应作为预算结余计算（此时的结余数我们简称“广义预算结余数”）。那么通过上述改革，我们就可以很容易计算出包括预算单位经费结余数在内的广义预算结余数。
　　广义预算结余数=预算结余 预算单位经费结余数=预算结余 待结算支付资金
　　（三）扩大了国库集中支付制度的监管范围。财政国库支付执行机构会计核算的范围涵盖了预算单位的所有收支业务，符合预算单位的预算内资金和预算外资金统一核算和综合平衡的核算原则，即与行政事业单位会计“大收入”“大支出”概念相协调。
　　1.可以及时掌握用款额度结余即预算单位国库集中支付年终预算结余资金情况，即：
　　用款额度结余=上年用款额度结余 拨入用款额度?用款额度支出
　　2.可以了解预算单位其他资金的收支结余情况，即：
　　单位其他结余=单位其他资金上年结余?单位其他收入?单位其他支出
　　3.可以掌握单位暂存暂付往来资金活动情况。
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国库集中收付制度下我国预算会计中存在的问题,
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你可能喜欢如何规范乡镇国库集中支付管理制度_百度知道浅谈国库集中支付制度在A市执行中存在的问题及对策
自全国开展国库集中支付改革以来，A市按照“总体规划、分步实施、试点推广”的原则，于 日在机关事务管理局、统计局等28个预算单位正式启动国库集中支付改革试点。此后，按自治区财政厅的统一要求，顺利地实现了北京方正春元国库支付系统的置换工作，分二批逐步扩大了试点单位范围，直至日，已扩大到172家预算单位实行国库集中支付网上支付，这标志着A市本级国库集中支付改革的全面铺开，现如今，经过近8年运行，由15家增到187家预算单位纳入国库集中支付系统，已趋于有序的、正常的运用。A市本级国库集中支付改革全面铺开，提高了预算执行的透明度，财政资金支出管理更加规范。
一、我国国库集中支付制度的运行模式及意义
（一）当前我国国库集中支付制度的运行主要是由政府财政部门在人民银行开设国库单一账户，财政一般预算、基金预算和财政专户管理的预算外资金等均通过国库单账户统一存储和实行国库集中支付。预算资金不再拨付给单位分散保存；各单位可根据自己履行职能的需要，在批准的预算项目和额度内自行决定购买何种商品和劳务，但支付款项要由财政部门进行审核；国库执行机构通过直接支付和授权支付拨付财政资金。
(二)推行国库集中支付制度的意义
1.提高财政资金使用效益。
实行“国库集中支付制度”以前，各部门预算单位都开设有银行账户，每到年底各单位的领导指示其财务人员想方设法将本单位的预算资金都要拔付到自己所开设的银行账户上，各部门单位的资金结余均存放在各自的银行账户上，造成财政资金的滞留、沉淀；而财政部门为了保支付，不得不筹措大量的资金。就拿法定开展的本级财政预算执行审计来说吧，在实行“国库集中支付制度”以前，A市财政每年年底不得不向自治区调度资金来保障年底开支。实行“国库集中支付制度”后，国库将预算单位的资金全部集中起来，由财政账户直接将预算支出所需资金进行拔付，中间环节被大大减少，资金划拔支付成本得到有效降低，提高了财政资金使用效益。
2.一定程度上防止财政资金被挤占、挪用和截留。
实行“国库集中支付制度”后，减少了资金拔付的中间环节，直接将资金支付给商品和劳务供应者，这样使得单位挤占、挪用和截留财政资金的现象得到地效控制。从审计统计的数据来看，A市实行“国库集中支付制度”后各预算单位挤占、挪用和截留财政资金的情况比实行“国库集中支付制度”前要大大减少。
3.规范预算资金管理、严肃财经纪律。
实行“国库集中支付制度”后，国库对预算单位每笔支出的原始发票都进行了审核，事前和事中监督取代了预算执行的事后监督，规范了预算资金管理、严肃了财经纪律。从A市审计统计的数据来看，A市实行“国库集中支付制度”后各预算单位用不合规原始发票报销费用的情况比实行“国库集中支付制度”前要大大减少。
二、国库集中支付制度在A市发展运行情况
全面推行国库集中支付制度的各项改革,A市的改革工作取得了重大进展，主要体现在以下五方面：
（一）全面扩大和深化国库集中支付改革。
按照自治区财政厅统一布置及国库制度改革的各项要求，A市各级财政部门统一思想，充分认识全面推行国库收付改革的重要性和紧迫性，通过下达改革任务目标，明确责任，加快A市各县区国库改革进度。2012年市本级和12个县（区）及所属乡镇共1524家预算单位，纳入了国库集中支付改革的基层预算单位1434个，占全部预算单位的94%。至12月31日止，市本级及12个县（区）已实现市、县（区）级单位改革全覆盖，同时，加强向乡镇级预算单位的改革步伐，全市已有5个县45个乡镇的预算单位实施了国库集中支付改革，超改革任务目标，在乡镇一级推行国库支付改革。在改革资金面上，通过进一步扩大改革金资金范围，将公共财政预算资金、政府性基金预算资金和预算外管理资金全部纳入集中支付范围。月，市本级和12个县（区）纳入国库集中支付的当年预算改革资金达122.7亿元。
（二）实现全面推行非税收入收缴改革。
2012年，A市各级财政部门认真按照自治区财政厅关于深化非税收入收缴改革的工作要求，求真务实，大胆创新，强化非税收入征管措施，积极推广使用非税收缴管理系统，稳步推进非税收入收缴改革。2012年，市本级和所属12个县（区）已全面完成非税收缴改革推行任务，全市应纳入改革单位960个，已全部实施改革；应纳入改革非税收入项目9429项，已实施改革非税收入项目9429项。全年全市纳入改革非税收入完成533951万元，通过非税系统收缴收入为372518万元，占全部纳入改革非税收入总额的69.76%。
（三）积极稳妥全面推进公务卡制度改革。
为进一步深化国库集中支付制度改革，规范财政财务管理，提高公务支出透明度，控制预算单位现金流量与现金风险，简化预算单位财务结算与报销流程。A市本级大力推行公务卡制度。在前期成功对35个预算单位试点公务卡改革的基础上，己于2011年12月在市本级全面推行公务卡改革，市本级共有187个预算单位全部实行了公务卡制度改革，目前，预算单位公务卡开卡总量达3025张。2012年度市直预算单位在公务消费中使用了公务卡刷卡3180笔，公务支出金额达376.23万元。在2012年7月1日执行市本级公务卡强制结算目录前，1至6月共19家单位通过公务卡结算公务支付，刷卡104笔，公务支出金额为14.9万元；从7月1日开始正式执行公务卡强制结算目录到12月，共刷卡3076笔，公务支出金额达361.33万元。
（四）加快全面推进预算执行动态监控机制建设。
1、市本级率先建立预算执行动态监控新机制。
市本级于2011年12月中旬率先试行安装国库集中支付动态监控管理系统，成为全区启用该系统的首个市级单位。为进一步加强市本级财政国库集中支付资金管理，保证财政资金使用的安全性、规范性和有效性，2012年4月，市级制发了《A市本级国库集中支付动态监控管理暂行办法》（A财库〔2012〕4号），明确规定了动态监控的资金范围、监控内容、监控的内部审核程序、操作规范流程等。动态监控机制建立和逐步完善，进一步规范了预算单位的资金活动和财务管理。2012年1月至12月，共监控财政资金144263万元,其中:监控审核预警2694笔,资金45083万元；审核通过2521笔，通过资金43731万元; 审核退回173笔,监控核实违规资金1352万元,纠正资金1352万元。
2、积极推进县（区）级预算执行动态监控机制建设
调研发现12个县区参照自治区及市本级做法，2012年度12个县（区）全部制定本县（区）动态监控管理办法并完成了动态监控系统的安装，全部实现了自治区规定的“六有“要求。各县（区）实现监控财政资金157702万元，审核退回173笔，监控核实违规资金382笔，共1717万元，纠正资金1717万元；各县（区）共安排监控管理人员共14人。
（五）市级全面推行统一财务核算管理改革工作。
为解决国库集中支付改革后如何对预算单位会计核算信息进行监管的问题，A市市本级通过统一预算单位会计核算软件、统一会计核算规程，从而建立起财务数据“大集中”模式的单位会计集中监管系统。这项改革要求预算单位通过统一的会计软件记账，使会计核算信息全部实时反馈在财政的数据平台上，财政基本实现从资金支付到财务核算全程监管。2012年市本级已将所有预算单位实施会计统一核算监管改革， 共有170个预算单位近二百多个账套纳入了财务集中监管系统，各预算单位已逐渐适应使用该系统进行日常财务核算和按月上传报表。逐步实现建立会计信息的规范集中，有效实时监控，进一步推进A市财政科学化、精细化管理工作。
三、国库集中支付制度在A市执行中存在的问题
在推行国库集中支付制度过程中，A市有些问题也许与其他地方会存在共性方面，如：一是增大了国库集中支付服务的设备费用及配套费用及人员费用的支出；二是报账方式与实际工作中财务程序不符，加大了工作难度，降低了单位的工作效率；三是手续变繁杂，加大了工作量，使报账过程持续时间长等，在此笔者只想结合自身的审计工作，对A市在执行国库集中支付制度中主要存在的问题有以下几方面：
&（一）削弱了预算执行的约束力，存在先报账后花钱的违规情况。国库集中支付制度突出宏观管理，强化预算、用款计划的制定，及业务部门与资金管理部门之间的协调配合；也较好地规范了资金的划拔方式方法、现金大额提现等问题。我们虽年年强调预算细化，但是通过在推行国库集中支付的过程中，现实却是削弱了预算执行约束力，年底突击花钱的问题更加严重。主要原因一是年初预算批复未全部细化到部门，项目支出大多通过调整预算来实现，且很多指标为实现年终预算执行率达90%以上，集中在年底追加，单位为了不让当年指标结转来年太多，不得不在年底突击花；二是由于国库集中支付制度是先要有合规发票才能报账，所以实行国库集中支付的单位绝大多数平时消费、购置等都是采取的签单、挂账方式，在年底统一结账，这也就造成年底突出花钱且还会出现先报账后再以真实开支来抵数的违规行为。我们在2011年度开展对某市单位局长经责审计过程中发现，该单位连续几年的12月当月通过直接支付申请报销办公复印及耗材单笔高达9万元且所报账的发票已开具单位自身也已列支，值得审计组怀疑的是这个编制仅为15个人的单位，对比其他月份办公费支出，12月是其他各月的3倍，最后通过延伸收款公司，发现该单位的做法是，先由收款公司出具发票给单位申请报账实际并无9万元的业务发生，9万元虽已汇到收款公司户头，由收款公司记账上，待后期该单位真正使用了公司的办公耗材后再逐一抵销。如果不更进一步完善国库集中支付制度，那也许它会成为滋生腐败的催化剂。
（二）增强了违纪违规的隐蔽性。实行国库集中支付制度后，名义上所有实行的单位全部取消了银行账户，但是，通过这几年审计发现的问题来看，仍不能完全对单位资金实行无死角的监控。原因在于单位的资金支出除一部分直接支付外，另一部分是通过授权支付由单位出纳银行卡支出。也就是说出纳个人银行卡代替原来的单位银行账户，换汤不换药，且违纪更具隐蔽性。过去在未实行集中支付制度时，在开展审计工作时，审计组可以通过银行账号对账单追查每笔支出资金的去向，而现在加大了查实难度。更有甚者，除将款项打到出纳卡上外，还分散打到本单位相关人员公务卡，有化整为零规避监督的现象。如年我们对某单位预算执行情况进行审计时，发现该单位2011年和2012年通过集中支付系统申请拨付个人外出报账，按规定一人限额单笔现金报账不能超过两万元，该单位单人用款额度已超规定，为能一次性将18万元消费单据进行报账，指使单位6名人员分散申请报账，乱了法规的空子。
（三）国库集中支付制度与部门预算执行有些脱节。国库集中支付的基础依据是单位用款计划，而单位编制用款计划的前提条件是该单位的部门预算。按照《中华人民共和国预算法》规定，预算要由人民代表大会批准后才能执行，而A市的财政预算方案虽在当年3月已批复下达，但却很大一部分存在通过一次追加和调整预算来安排，从而造成部分支付存在开支挂暂付，待有指标结余再列支冲销暂付，使用范围划分没有依据，导致当年的支付无法实现。甚至有些项目资金在年末下达追加并也列入单位申请指标，虽然对财政来说已按指标执行完毕，对于部门却无法在当年办理支付手续，只能将指标结转下年支出。从而降低了预算执行率。
（四）公务卡动态监控存在漏洞。A市的财政部门在全面推行公务卡制度，统一为187家预算单位安装公务卡管理系统，但审计在调查某些单位预算执行审计过程中发现，单位出纳通过申领单位备用金方式单笔申请高达10万，单月高达42万元。由于系统漏洞，造成个别单位通过掌握系统自身漏洞，使自身的违规行为逃过监控范围。
四、国库集中支付制度存在问题的应对措施
（一）,,,,
[1] .. [Z]
[2] .. [J].
[3].. [J],201121
[4].. [J].,201016
[5].[J].,2005810
> &&日期： 16:33:04&&来源：百色市审计局 && 作者：黄冰&&