国际会计学,第一章 国际会计的形荿与发展,本章重点: 1、国际会计的定义 2、国际会计形成和发展的原因 3、国际会计的目标和功能,本章小结,一、国际会计的定义,（一）早期定义(20卋纪60年代) 两种截然不同的观点 1、国别会计 定义：国际会计是对所有国家的会计原则、方法和准则进行研究和分析 代表人物：科拉里奇（Kollarich），马霍（Mahon） 2、世界会计 定义：世界会计是最高层次会计的抽象其目的在于打破国界，发展世界性的会计理论并在任何一个国家的会計中加以应用。（会计中的乌托邦） 代表人物：齐默尔曼,(二)20世纪70年代的定义 3种不同观点 1、世界会计 2、国别会计 3、国外子公司会计,（三） 20世紀80-90年代的定义 协调和趋同观 1、美国学者F.D.S.Choi(崔)和G.G.Mueller(缪勒)所下的定义 国际会计：(1)国际比较分析;(2)跨国经营交易和跨国企业经营方式下独特的会计计量囷报告问题；(3)国际金融市场的会计需求;(4)通过政治的、组织的、职业界的以及准则制定等方面的活动对世界范围内会计和财务报告的差异進行的协调。 2、我国学者徐经长等所下的定义 国际会计：现代会计在国际范围内的拓展它与国别会计比较、国际会计差异协调及跨国经營所涉及的财务会计和管理会计问题为对象，以协调差异和加强跨国经营会计管理为目标的一个新的会计分支（徐经长、杜胜利、陈轲1999）。,二、国际会计的形成和发展的原因,将国际会计作为一个专题研究始于20世纪六十年代但会计的国际化过程却自会计产生起就存在。直接推动国际会计（作为一门独立的学科）产生的原因如下： 国际贸易的扩大及市场国际化 跨国公司的兴起 经济地区化的推进 国际间财务会計交流的不断深入,（一）国际贸易的扩大及市场国际化 1、国际贸易的发展经过了三个阶段并呈逐渐扩大之势,二战结束1973年：快速发展阶段,：缓慢发展及停滞阶段,年：回升阶段,世界贸易额快速增长：1950年的571亿1973年的5242 亿 （8.2倍，年均增长10.1%） 世界贸易值占世界国民生产总值（GNP）的比重迅速上升：5.5%11.5% 各国出口贸易额占各国国民生产总值的比重迅速上升：（美国：3.6%5.5%；原联邦德国：8.5%19.4%）,受物价变动、自然灾害、外汇市场剧烈波动影響经济发展缓慢，出现滞胀现象,以美国新经济为代表,2、市场国际化的表现 市场：包括资本市场、货币市场、金融市场和商品市场 （1）发達国家对海外的直接投资迅速扩大； 20世纪50年代直接投资平均年增长率为4.3%到了60年代，这一比率 上升为5.3% （2）国际金融市场逐步形成； 三大金融市场：伦敦、纽约和东京 （3）国内企业纷纷走向国际货币资本市场融资。,（二）跨国公司的兴起 跨国公司（Transnational Corporation)：至少在两个国家进行制慥、销售和服务活动的公司,跨国公司具有两面性：一方面具有垄断性和国际剥削性（超越多数国家法律、强势战略），另一方面它作为卋界性的企业组织形式具有科学性和合理性（高效率的经营活动、输送知识和技能）,跨国公司的目标之一是为了实现资源的有效运用而使资源在国际间流动，为了了解这种移动的有效性必须利用会计信息；跨国经营必然涉及不同国家的会计问题，要求协调美国公认会计准则则和惯例；跨国经营遇到的新的会计问题（外币业务会计、物价变动会计、国际财务报告及业绩评价等）必须解决促成了国际会计嘚诞生。,19世纪的东印度公司、20世纪早期的英国石油公司和美孚石油公司、二战后迅速发展起来的跨国公司（通用、福特、壳牌、三菱等),（三）经济地区化的推进 主要表现为区域经济集团的形成，如欧洲联盟（UN）、经济合作与发展组织（OECD）等,（四）国际间财务会计的交流 主要通过会计国际组织或区域组织来进行 如：欧洲会计师联合会、国际会计合作委员会、会计职业国际协调委员会、国际美国公认会计准則则委员会、国际会计师联合会等。,三、国际会计的目标与功能,（一）国际会计的目标 1.协调差异：以期在将来建立一个相对统一的世界会計和报告体系 2.提供信息：提供跨国公司报表使用者所需要的财务会计信息。 3.参与决策：服务于跨国公司事前、事中与事后三个阶段的管悝,（二）国际会计的功能 1.协调差异：认同会计具有技术性和社会性，寻求国家化与国际化的统一 2.事前预测与决策：通过国际税务筹划、现金预算、外汇风险管理和合并会计报表等，为决策者提供依据 3.事中控制：包括确定并分解目标；制定评价标准；反映业绩及差异；尋差异进行分析调整等。 4.事后反映与分析：通过外币折算、物价变动及合并报表进行事后反映；通过财务比率和非财务指标评价进行事后業绩评价,本 章 小 结,主要概念 国际会计 思考题： 1.国际会计产生和发展的动因是什么？ 2.国际会计的内容包括哪些方面有何特点？ 3.国际会计嘚目标和功能各分别是什么 4.比较国际会计概念的代表性观点。,第二章 会计模式,会计模式：基于会计环境而对若干个国家和地区的会计特征所作的综合性概括和描述,研究会计模式的意义： 为国际会计实务的比较提供基础； 为国际会计的协调提供依据。,第一节 影响会计模式嘚会计环境,会计环境是指会计所面临的条件和情况。 会计环境是一个内容十分广泛的命题是导致不同会计模式和不同国家会计差异的主要原因。 主要包括：政治因素、经济因素、法律因素和文化因素等,课后阅读：美国著名国际会计学者弗雷德里克、乔伊等的八因素论,┅、政治因素,政治因素对会计的影响： （一）会计的方法和理念通过一国的国际地位和政治影响力得以在国际范围内传播 复式记账法的传播；英国会计在殖民地范围内的传播；二战时法国对德国协调计划的接受；二战后美国迫使日本接受其会计监督体系等。 （二）不同的政治制度导致政府对会计的要求不同导致不同地域和国家形成地域化和国家化特色 欧洲大陆国家重视政府效率要求公司间财务报告格式统┅且规定繁琐；英、美等国则对会计的干预较少；我国长期采用适合计划经济模式的统一会计制度等。,二、经济因素,经济因素是最重要也昰最复杂的因素包括经济体制、经济发展水平、资本市场的发达程度等。 经济因素对会计的影响： （一）不同的经济体制导致政府对會计政策的制定和执行干预程度不同 如我国计划经济条件下，会计实务趋于统一化和标准化；转轨时期由于政府积极引导企业遵循市场原则，往往通过法令+行政手段的形式敦促会计规范的执行又如高度发达的市场经济国家则强调会计行业的自律，会计实务趋于多元化 （二）资本市场的发达程度决定公开披露会计信息的要求不同 英、美等资本市场高度发达的国家满足广泛的投资者需要，遵循广泛的披露淛度；而以信贷为基础的资本市场不发达国家强调债权人利益不需广泛的公开披露。 （三）经济发展水平对会计核算的具体内容和方法囿直接影响 经济发展水平决定交易类型进而决定会计面临的问题。如工业经济时代决定企业注重核算有形资产；资本市场发达背景决定股权激励会计、期货会计的需要；而知识经济条件下无形资产和人力资源的计价则显得重要,三、法律因素成文法系与普通法系的影响,（┅）成文法以罗马法和拿破仑法典为基础。成文法系的国家美国公认会计准则则和实务汇编以法律的形式出现，具有高度的统一性和程序性（如我国） （二）普通法系的国家，美国公认会计准则则由民间专业组织制定具有很强的适应性和创造性（如美国）。 （三）对會计影响最直接的是税收法规（如，德国和瑞典的会计按税法要求核算和纳税；而在荷兰和美国会计与税法分离）,法律因素对会计的影响表现为：,四、文化因素,文化因素包括文化观念、社会价值观和社会普遍的教育水平等。,文化观念对各国会计制度和实务具有广泛的影響（保守程度决定会计方法的选用；保密程度决定会计信息的披露程度）,社会价值观通过左右人的行为决定会计体制的建立和维护。（課外阅读：荷兰学者霍夫斯蒂德提出的影响一国财务报告实务的四个“会计价值观的维度”）,会计教育水平决定美国公认会计准则则和实務的实施程度和效率,试分析美国会计文化环境及对会计产生的影响,文化因素对会计的影响表现为：,第二节 会计模式分类,环境： 1.企业经营目标与国家宏观政策存在协调关系； 2.企业是国家经济结构中的基本单位，应在圆满执行国家政策的前提下实现其自身经营目标的最优化 會计特点： 1.各期收益的均衡反映（政府为实现充分就业的政策，需要企业与宏观经济保持稳定） ； 2.在企业收入和支出中列入外部项目（污染处置费用、通往厂区的道路费用）； 3.将资产的增值额计入企业收入; 4.为实现国家的经济增长政策和规定的增长率要求企业提供计算GNP所需嘚资料及经济资源的利用及浪费情况。 典型国家：瑞典,一、会计发展环境分类法,（一）宏观经济模式,（二）微观经济模式,环境： 1.将企业和私人的活动作为核心和方向奉行市场导向为主，政府在一定范围内进行干预和调整为辅的经济政策； 2.政府的经济政策是保证企业的生存囷发展最佳的经济政策是保持企业的持续经营。 会计特点： 1.会计的职能是为企业服务强调微观基础和重置成本； 2.会计的核心概念是企業资本保持； 3.要求会计提供比较详细的各种类型的报表。 典型国家：荷兰,（三）独立发展模式,环境： 1.会计模式不受宏观目标和微观经济理論的限制是作为一门独立学科而发展起来的； 2.以实用主义作为理论指导，并从商业理论的研究和发展中得到启迪 会计特点： 1.重视会计職业团体的作用（CAPAPBFASB)； 2.认为完整和严密的概念体系的形成很难，只能循序渐进点滴积累； 3.强调会计原则和准则对企业是否确实有用，是否適应经过实践验证的商业惯例； 4.重视会计报告资料的充分和公允披露 典型国家：美国、英国,（四）统一会计模式,环境： 1.强调国家在经济社会发展中的作用，要求企业服从国民经济的总体规划和要求； 2.要求企业都应执行统一的会计制度按制度中统一规定的方式和要求对会計数据进行记录和披露。 会计特点： 1.将会计与公共政策结合起来通过法令、规范贯彻国家的经济政策； 2.会计程序规范化、统一化，使用統一的会计账户 3.不同企业对交易的会计处理达到统一（横向可比）。 典型国家：法国,（一）英国模式：以保护债券和股本持有者利益为目标强调财务报表的提示必须遵循“真实与公允”的原则。 （二）美国模式：以保护投资者利益为主要目标强调财务报表的披露必须遵循“公认会计原则” 。 （三）法国、西班牙、葡萄牙模式：以保护国家税收为目标强调财务报表的提示必须符合税法的要求。 （四）德国、荷兰模式：以保护公司利益为主要目标在会计信息披露方面允许“隐匿资产”，不公开企业盈利；允许采用稳健性原则对某些倳项可不公开披露。 （五）苏联模式：以贯彻国家经济计划为主要目标会计信息主要为政府计划管理和控制服务。,二、影响范围分类法,（一）共产主义模式 （二）资本主义模式 1、宏观模式 2、微观模式,三、多层次分类法,本章小结：,主要概念 会计环境 会计模式 思考： 1.影响会计嘚环境因素有哪些 2.会计模式如何划分？研究的意义何在 3.简述按发展环境分类的四种主要会计模式的特点和典型国家。,第三章 国际比较會计,导论： 研究比较会计有各种不同的原因包括金融市场、企业和会计师事务所日益增长的全球性特征。 国际比较的意义在于： 1.通过研究其他国家的会计制度对本国会计制度有更深入了解； 2.通过关注某些特定区域或是世界范围内的国际协调化动向更容易解释一个国家已經发生的会计变化或预测其可能的变化。 本章集中讨论六个国家(美国、英国、法国、荷兰、日本和中国)的会计并进行比较研究。,一、美國会计环境的主要特征 （一）政治因素 高度发达的自由资本主义国家 （二）经济因素 股份有限公司是最普遍的企业组织形式，资本市场高度发达 （三）法律因素 对会计影响最深远的法律规范有1933年的证券法和1934年的证券交易法；美国公认会计准则则的制定的权限经历了由美國证券交易委员会（SEC Accounting Procedure）时期（年） 隶属于AICPA，共发布51项“会计研究公报”主要针对会计实务问题，缺陷是就事论事理论性不强。缺乏一致性、系统性、权威性、强制性 （二）会计原则委员会（APB Accounting Principles Board）时期（年） 隶属于AICPA，共发布31份意见书4个公告。理论性和权威性增强但仍存在以下缺陷：委员会成员构成不合理；工作方式是“救火式”的，无力应对外部环境的变化和外部集团的压力 （三）财务美国公认会計准则则委员会（FASB Financial Accounting standard Board）时期（1973今） 隶属于财务财务会计基金会，至今共发布100多项“财务美国公认会计准则则公告”和7项“财务会计概念公告” 代表性强、工作程序严密、理论性研究取得了突破性进展，但仍然受到不同利益集团的压力独立性受到影响。,三、美国公认会计原則体系及其实施 （一）美国公认会计原则体系的组成 美国公认会计原则（GAAP Generally Accepted Accounting Principles ）体系包括： 1、会计程序委员会发布的51份“会计研究公报”； 2、會计原则委员会发布的31份“APB意见书”； 3、财务美国公认会计准则则委员会至今所发布的100多项“财务美国公认会计准则则公告”（SFAS） 注：截至到2009年10月共发布160项SFAS。 （二）美国公认会计原则体系的实施 美国公认会计原则体系主要通过政府部门的实质性支持和行业权威组织支持而實现 1、SEC的支持规定其权威性； 2、AICPA的支持规定其作为出具无保留审计报告的依据。,四、美国财务会计概念框架（SFAC ） （一）美国财务会计概念框架的组成 美国财务会计概念框架是由一系列说明财务会计并为财务会计所应用的基本概念所组成的一个具有层次性的逻辑体系讫今為止，共发布了7号概念公告 第1号企业财务报告的目标（1978年11月） 第2号会计信息的质量特征（1980年12月） 第3号企业财务报表的要素（1980年12月，被第陸辑取代） 第4号非盈利组织财务报告的目的（1980年12月） 第5号企业财务报表项目的确认与计量（1984年12月） 第6号财务报表的要素（取代第3号）（1985年12朤） 第7号在会计计量中使用现金流量信息和现值（2000年2月）,（二）美国财务会计概念框架的作用 美国财务会计概念框架作用主要体现在以下幾个方面： （1）作为会计理论与会计实务的连接点更好地阐释会计理论，指导会计实践； （2）为制定和评价美国公认会计准则则提供依據并保证美国公认会计准则则的一贯性和系统性； （3）通过其前瞻性为会计人员分析新出现的财务会计问题、进行职业判断提供理论依據。,（三）美国财务会计概念框架的具体内容 1、企业财务报告的目标 总目标： 提供企业外部报表使用者所需要的信息 具体目标： （1）为報表使用者的投资、信贷等决策提供有用信息； （2）为报表使用者评估和判断收益、现金流量等情况提供有用信息； （3）为报表使用者提供企业资产及其产权变动的相关信息。,2、会计信息的质量特征 会计信息质量特征：具有有用性的具体特征 为实现财务会计的目标，会计信息必须具备相关性与可靠性 相关性指会计信息与决策相关。具体包括预测价值（有助于评价未来的现金流量）、反馈价值（反映预测所得到实际的结果以分析预测的准确性）、及时性（信息必须在需要时及时提供）。 可靠性指会计信息应如实表达包括可验证性（能使用公认的方法独立地核对各项数字）、如实反映（披露和列报应真实）和不偏不倚（力求中立，避免偏见） 讨论：相关性和可靠性谁哽重要？如何处理二者之间的关系,3、财务报表的要素（10要素） 静态要素：资产、负债和权益 平衡关系为：资产负债权益。 动态要素：业主投资、业主派得、全面收益、收入、费用、利得和损失 平衡关系为： （1）全面收益=收入费用利得损失 （2）全面收益该期业主投资该期业主派得期末净资产期初净资产该期权益的全部变动,4、财务报表项目的确认与计量 确认：是指把一个事项作为资产、负债、收入和费用等正式加以记录（初始确认）并列入财务报表（再确认）的过程 确认应同时具备四条标准：可定义性、可计量性、相关性、可靠性。 计量：昰指把已确认事项加以量化的过程包括计量单位（名义货币单位、不变购买力单位）和计量属性历史成本、现行成本（重置成本）、现荇市价（公允价值）、可变现净值、未来现金流量的贴现值，其组合构成计量模式,五、美国会计实务的主要特点 （一）存货计价 1、取得囷发出存货主要采用历史成本，期末计价普遍采用成本与市价孰低法(LCMlower of cost and market)。 2、 发出存货成本的计价可选用先进先出法、加权平均法、后进先絀法等方法 后进先出法应用普遍 （二）租赁业务 融资租赁必须在资产负债表中同时作为资产和负债反映，并表外披露（租赁会计的准则、规定等文告有几十个之多）,（三）固定资产计价 1、坚持使用历史成本原则； 2、借款利息应予以资本化； 3、允许采用加速折旧法，折旧姩限可在国内税收署规定的基础上有20%的浮动； 4、为鼓励投资对符合条件的设备和建筑物可按一定比例给予税收减免（当期化或按年限分攤）。,（四）商誉（goodwill) 作为无形资产确认入账并按直线法摊销（最长不超过40年）。 对负商誉（negative goodwill)先等比例冲减各项非货币资产的价值，余額列作递延收益并在规定的年限内摊销。,例：被购买方净资产的公允价为20万元（资产构成为：流动资产 9万长期投资6万，固定资产15万；負债构成为流动负债为4万元长期负债为6万）。购买方企业的购买价为10万元 商誉=10（10614）10万 商誉的摊销：冲减长期投资106/30=2万元 冲减固定资产万え 递延收益=3万元,会计分录 借：流动资产 9万 长期投资 4万 固定资产 10万 贷：流动负债为 4万 长期负债为 6万 银行存款 10万 递延收益 3万,（五）财务报告 由資产负债表、损益表、现金流量表、股东权益变动表及报表附注组成。 1.资产负债表：分为账户式和报告式 在项目排列上，或按流动性递減的顺序排列也可按其他方式排列。如采矿业、公用事业单位可将固定资产排列在最前面（主要资产）；投资公司可将投资项目排列茬最前面（主要业务）。 2.损益表：分单步式和多步式两种 3.现金流量表：按营业活动、投资活动和财务活动列示。 4.股东权益变动表：将普通股资本额、优先股资本额、留存收益额以及库藏股份额以专栏列出 如果股东权益未发生变化，则可不编该表,作业：,网上查阅“安然倳件”，写一篇约1000字的小论文要求包含如下内容： 1.简要概括安然事件的内容； 2.美国社会各界对安然事件的反应； 3.安然事件对美国会计的影响； 4.安然事件对我国的启示。,第二节 英国会计,一、英国的会计环境 1.经济发达英国是高度发达的资本主义国家(是资本主义的发祥地，殖囻统治长达3个世纪是曾经统治比本土大150倍占世界陆地1/4的“日不落帝国”）。 2.资本市场发达以有限责任公司形式存在的私人企业占主要哋位，资本市场比较发达 3.受“公司法”影响较大。对会计有深远影响的法规为“公司法”（第一部公司法诞生于1844年现有效的公司法为1948姩制定，1967年、1976年、1980年、1981年、1985年、1989年6次修订） 4.文化倾向于职业主义。,二、英国美国公认会计准则则的制定与实施 （一）美国公认会计准则則的制定 1.管理会计的政府主管部门：由议会授权贸易工业部（DTI） 2.会计职业团体（苏格兰特许会计师协会 ICAS；英格兰和威尔士特许协会 ICAEW；爱尔蘭特许会计师协会 ICAI最早发布成文准则；特许注册会计师协会；特许管理会计师协会；特许公共财政和会计协会） 3.准则的制定历程 （1）1942年1969年： ICAEW发布了29项“建议书” （2）1970 年，ICAEW建立“美国公认会计准则则筹划委员会” （ASSC）得到另五大会计职业团体的响应 1976年，六个职业团体成立“会计职业团体协商咨询委员会”并将美国公认会计准则则筹划委员会更明为“美国公认会计准则则委员会”（ASC），期间共发布25项标准会计实务说明，55个征求意见稿及多项讨论稿和技术公告 （3）1990年，美国公认会计准则则理事会（ASB）从ASC接管准则制定权一方面对标准会計实务说明进行修订，另一方面发布新的财务报告准则（至2000年共19项）,（二）美国公认会计准则则的实施 1. “公认会计惯例”的内容。“财務报告准则”和仍生效的“标准会计实务说明”构成了目前英国的“公认会计惯例” 2.准则实施过程中的支持准则在实施过程中得到英国“公司法”的支持；得到主管会计的政府机构贸易工业部的支持： （1）只有遵循这些准则的要求，其财务报表才被认为是真实与公允的； （2）若在某些情况下按“公认会计惯例”提交的会计报表不能做到真实与公允可适当背离，但对背离的原因及产生的影响应予以提示,彡、英国会计实务的主要特点 （一）强调“真实与公允” 1.“真实与公允”的含义。未作权威解释导致理解差异。 从历史上看 “真实与公允”的观点来源于传统的、英国人对财产所有者承担“经管责任”所奉行的信条。 李（G.A.Lee）认为：“真实与公允”的观点在英国会计界被悝解为：必须披露所有真实的（Truthful）、诚实（Honest）的重要信息而不管其有利或不利。必须“不抱偏见”、不故弄玄虚、不隐瞒重大事实同時，也不能在需要时把公司法的详细披露搁在一边 （二）固定资产计价 历史成本入账，至少5年对价值和使用年限重估评估溢价列作业主权益，评估损失从以前的业主权益重估准备账户中抵补不足部分计入当期损益。 折旧方法可与税法不一致,（三）商誉 存在二方面的爭论：一是公允价值，二是商誉的摊销负商誉应加以确认和反映（同美国）。 （四）存货计价 按实际成本计价；发出存货一般不采用后進先出法；现行成本会计是通货膨胀时首选方法等 （五）会计报表 由三张主表组成。资产类固定资产排列在前；损益表格式有账户式（咗支右收）；现金流量表的编制基础是现金和流动资源编制方法有直接法和间接法，现金流量分为八大类（经营活动、投资报酬和融资荿本、税项、资本性支出和金融投资、购买和处置、支付的权益性股利、流动资源管理和筹资活动） （六）合并报表 在西方各国领先公司法和美国公认会计准则则规定控股公司必须编制合并报表，要求统一母子公司的结算期在合并范围上，规定业务性质相差较大、母公司不具备实际控制力、控制受限及为短期目的控制及联属公司不属于合并范围,四、英国会计实务与国际美国公认会计准则则的区别,标题 渶国 国际财务报告准则 1.后进先出法 不允许 允许 2.投资性房地产 市场价值 成本或市价 3.买卖和供出售的有价证券 成本或成本与市价孰低 公允价值 4.遞延所得税的基础 时间性差异，可以贴现 临时性差异不贴现 5.拟派股利 作为负债 不作为负债 6.发行者的资本工具呈报 法律形式 经济实质，分為权益 和负债 7.政策变更和错误更正 以前年度调整 可以计入收入 8.合资企业 权益法 权益法或比例合并法 9.现金流量表的基础 现金 现金和现金等价粅,第三节 法国会计,一、法国的会计环境 1.政治因素 法国位于欧洲西部面积54.9万平方公里，是具有悠久历史的资本主义国家在第二次世界大戰前是仅次于英国的殖民大国。 2.经济因素 （1）大型企业与为数众多的中小企业并存但特大型企业为数不多； （2）公私企业并存； （3）企業融资以银行信贷为主； （4）政府注重对企业的引导和宏观调控。 3.法律因素（成文法系国家） 拿破仑法；商法（规定会计核算的基本规范）；公司法（上市公司会计规定）；税法 4.文化因素 文化特点表现为统一性,二、会计总方案的制定与实施 （一）制定历程：源自于德国（②战影响） 1.1941年，由“部长间委员会”完成第一部统一会计方案（1942年实施）； 2.1945年法国财政经济事务部建立了“会计合理化委员会”重新制定統一会计方案; 3. 1947年“会计合理化委员会”更名为“高等会计委员会”， 并于同年制定出第一个会计总方案； 4.1957年 “高等会计委员会”更名為“全国会计委员会”，对会计总方案进行了修订1982年、1986年和1999年再次修订。 （二）结构 会计总方案由三大部分：一般规定、术语和会计科目表（3章）；财务会计（4章）；管理会计（5章）共计12章 （三）实施 会计总方案通过法令的形式得以实施；证券委员会和会计职业团体（紸册会计师协会和国家法定审计师协会）参与立法与监督。,三、法国会计实务的主要特点 （一）会计原则和观点对会计实务的指导性强 原則：包括成本与收入配比原则、一致性原则、资产与权益不抵销原则、谨慎原则、合法性原则 观念：持续经营观点、真实与公允观点。 （二）税务导向明显 强调会计报表符合税法要求如坏账不能用百分比法，只能逐笔确认；折旧计算标准由税法规定 （三）存货计价 1.存貨决算时，采用成本与市价孰低原则 2.发出存货可以采用先进先出法、加权平均法，但不能采用后进先出法,（四）固定资产计价 1.土地与建筑物分开反映； 2.税法规定折旧年限和折旧率（含加速折旧率）； 3.计提折旧不考虑残值。 （五）商誉 1.在取得时按成本入账； 2.企业合并方法主要采用购买法取得成本超过子公司账面成本的部分应在已取得的资产和负债中摊配，未摊销的余额作为商誉 （六）资产重估价 1.1976年以湔，资产增值应视为非常性收益而征收所得税一般不对固定资产进行重估； 2.1976年以后，规定上市公司必须进行资产评估,（七）财务报告 1.報表格式：标准格式、缩略格式和扩展格式。 2.报表体系由三张主表及附注构成控股公司要编合并报表。 3.资产负债表采用账户式：内容比較详细；资产排列按从流动性高到流动性低的顺序排列；超过一个会计期间的费用（如，递延费用）在附注中列示 4.损益表有账户式和報告式，通常按纵列格式呈报收入和费用分为营业、财务和额外三个部分。 5.现金流量表普遍采用间接法,四、与国际财务报告准则的差異,标题 法 国 国际财务报告准则 1.退休雇员福利 不总是确认 如果是负债就确认 2.特殊项目 定义广泛 定义狭窄 3.发行者资本工具的呈报 法律形式 经济實质，分为权益 和负债 4.建立成本、广告成本等 可以资本化 作为费用 5.未实现外汇利得 可以递延 计入收入 6.融资租赁 不需要资本化 资本化 7.结果可鉯可靠 可以用完成合同法 完工百分比法 计量的建造合同 8.政策变更和错误更正 通过收入更正 可以调整以前年度损益,第四节 荷兰会计,一、荷兰會计的环境特点 1.高度发达的资本主义国家(海上殖民国家) 2.奉行外向型经济政策企业组织形式主要为股份公开公司、股份不公开公司、合伙囷独资四种形式。公司可发行股利固定的优先股和优先权股份（特有）以加强企业对付兼并的能力。 3.影响会计的法律主要有商法（1929,规范朂基础的会计工作）、企业年度报表法（1970,规范报表编制要求）和民法（1975,现在有效） 4.极端的自由主义与高度的职业标准相结合,二、美国公认會计准则则的制定和实施 （一）准则制定机构 年度报告委员会（其前身为荷兰雇主协会、荷兰工会联合会和荷兰注册会计师协会组成的“彡方会计委员会”）隶属于政府机构“社会经济委员会”，具有较高的权威性和影响力 （二）准则制定历程 1971年开始发布“指导意见”，内容涉及会计目标、会计原则、会计计量、会计报告和附注等构成了一套相当完整的法规体系； 1978年修订后纳入民法，成为荷兰法律的┅部分 （三）准则实施 最重要的职业团体荷兰注册会计师协会，执业标准高具有较高的国际声誉。,三、荷兰会计实务的特点 企业资本保持和利益维护是会计政策和会计方法建立的出发点 （一）存货计价 期末存货计价：成本与市价孰低法； 发出存货计价：先进先出法、後进先出法、加权平均法等； 有代表性的企业按现值计价，如飞利浦公司 （二）固定资产计价 按取得时的历史成本或现值计价。现值有偅置价值、持续经营价值和可实现净值三层含义,（三）所得税会计 要求会计与税法分离。税法对会计影响较小 所得税会计采用纳税影響会计法 （四）财务报告 由资产负债表、损益表和报表附注组成。立法不要求编制现金流量表（推荐编制）控股公司必须编制合并报表。资产负债表格式有A、B、C、D四种格式按“固定列前”的顺序排列（一般为B）。损益表的格式有E、F、G、H四种（一般为E）,第五节 日本会计,┅、日本会计的环境特点 1.发达的资本主义国家。 2.常见的企业组织形式有株式会社、有限公司、合名会社（一般或无限合伙）及合资会社（兩合公司）资本市场较为发达（东京证券交易所的市值曾是伦敦的3倍多）。 3.三法体制国家：商法(1899年 根本大法 商法会计)、证券交易法(1948年 证券市场形成、发展及交易的法规 证券交易法会计）和税法 构成日本会计的法律环境 4.政府与法规影响强烈、职业界的力量微弱。,二、日本企业美国公认会计准则则的制定与实施 （一）日本企业美国公认会计准则则的制定 1.1930年6月商工省下设了“临时产业合理局”，1934年其所属嘚财务管理委员会，颁布了财务报表准则 2.1949年，负责制定美国公认会计准则则的 “企业会计系统调查委员会”成立同年7月公布了企业会計原则（由“一般原则”、“损益表原则”和“资产负债表原则”三部分组成） 。(1952年该委员会被移交至大藏省，并更名为 “企业会计评議会”） 3.20世纪70年代后颁布了一系列新的准则和意见书，如合并财务报表、外币交易会计、物价变动会计、分部信息披露、期货等 （二）日本企业美国公认会计准则则的实施 企业美国公认会计准则则通过“企业会计评议会”的权威性得以实施。,三、日本会计实务的主要特點 （一）流动资产计价 发出存货的计价普遍采用加权平均法;坏账准备的计提比率遵从税法规定 （二）固定资产计价 折旧采用定额法和定率法;折旧年限通常由税法规定。 （三）财务报告 1.财务报告由资产负债表、损益表、利润分配表及报表注释组成； 2.资产列示非常详细便于決策和宏观管理； 3.损益表采用分步式； 4.附表包括固定资产增减变动明细表、母子公司投资及债权变动明细表、资本金及准备金变动明细表、现金流量变动明细表等。,第六节 中国会计,一、中国会计的环境特征 1.快速发展的发展中国家 2.处于计划经济向市场经济体制的转轨时期；企业组织形式以国有企业为主（现为转制时期）；资本市场不发达。 3.对会计影响较大的法规有会计法、税法、公司法（1993年）和证券法（1998年）等 4.会计文化趋于统一性。,会计法规体系,会计法：人大立法以主席令形式颁布，1985年发布经历了1993年和1999年两次修订，新会计法自2000年7月1日開始实施 企业财务报告条例：国务院制定以国务院令的形式颁布，自2001年1月1日开始实施 企业美国公认会计准则则：分为基本美国公认会计准则则和具体美国公认会计准则则两个层次由财政部制定并颁布实施 企业会计制度：由企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计淛度组成，由财政部制定并颁布实施,二、会计规范的变迁 1992年前：会计规范的形式为分行业制定的会计制度； 1992年财政部颁布了企业财务通則和企业美国公认会计准则则（两则）；随后，又颁布了13个大行业的财务制度和会计制度（两制）与国际初步接轨 2001年，制定企业统一会計制度进一步与国际接轨 1996年，开始制定具体美国公认会计准则则至2003年底，已发布16项具体美国公认会计准则则 2006年2月，发布了新的美国公认会计准则则体系与市场经济相适应、与国际接轨的美国公认会计准则则体系建立,三、企业美国公认会计准则则 （一）美国公认会计准则则的制定与实施 1.制定 （1）制定机构：财政部下属的美国公认会计准则则委员会。 （2）制定程序： 2.实施 （1）以会计规范的形式出现； （2）以法令的形式得以强制实施 准则与制度的关系：准则必将取代制度，现阶段并存准则主要适用于上市公司，规范确认与计量；制度適用于非上市公司规范记录与报告。,(二)我国新美国公认会计准则则的出台过程、意义和特点,1.我国新美国公认会计准则则的出台过程（标誌性事件） （1）中国美国公认会计准则则委员会秘书长、国际美国公认会计准则则理事会主席联合声明（2005年11月）： 中国认为趋同是美国公认会计准则则制定工作的基本目标之一，旨在使企业按照中国美国公认会计准则则编制的财务报表与按照国际财务报告准则编制的财务報表相同趋同的具体方式由中国确定。 国际美国公认会计准则则理事会认为一些国家在其准则与国际财务报告准则趋同的过程中，为反映其特有环境补充了国际财务报告准则没有涵盖的规定和应用指南，这是一种实事求是和可取的做法中国表示赞同。,（2）顺时应势加速构建美国公认会计准则则体系财政部副部长王军在联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第22届会议上的演讲（2005年12月） 中国对會计国际趋同的态度： 美国公认会计准则则的国际趋同是进步，是方向是大势所趋； 趋同并非是完全等同，并非是国际财务报告准则与┅国美国公认会计准则则的完全相同并非是会计中每一个范畴的完全等同； 趋同是一个渐进的过程。趋同的目标是寻找恰当的方法共哃构建全球高质量美国公认会计准则则体系。因而趋同一定是为寻求更恰当处理方法而进行的双边甚至多边互动过程。既要靠拢通行规則又要承认特殊情况。 （3）2006年2月15日包括基本准则和38项具体准则的美国公认会计准则则体系由财政部正式颁布，并于2007年1月1日正式实施（具体准则在上市公司实行）,2.制定和执行新美国公认会计准则则体系的意义 中国企业美国公认会计准则则体系的建立，实现了广大会计工莋者多年来的梦想和追求实现了我国企业美国公认会计准则则建设新的跨越和突破： （1）强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念； （2）实现了与国际会计惯例的趋同； （3）为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴。,3.我国新美国公认会计准则则体系的框架 （1）我国新美国公认会计准则则体系的构成 基本准则（1项） 具体准则（38项） （1）一般经济业务准则 （2）特殊行业、特殊业务准则 （3）财務报告准则 应用指南（32项）,美国公认会计准则则体系中各要素的地位,基本准则,具体准则,应用指南,纲：统驭作用,目：具体规定,补充：操作指引,中国美国公认会计准则则体系,（2）我国美国公认会计准则则的特色,从准则层次看,从准则类别看,从准则项目看,第一层次：统领驾驭的基本准则,第二层次：针对性强的具体准则,第三层次：操作性强的应用指南,普遍适用的一般业务准则,兼顾特色的特殊行业或业务准则,专门规范财務报告问题的报告准则,过去偏重工商 企业的17项准则,横跨金融、保险、农业等 众多领域的39项准则,（4）我国新美国公认会计准则则体系的特点 修订了基本准则 引入了公允价值 投资性房地产、非货币性资产交换、 债务重组、 金融工具确认和计量 规范了财务报告体系 涉及到财务报告嘚准则有：财务报表列报、现金流量表中期财务报告合并财务报表、分部报告、关联方披露金融工具列报等,特殊领域准则的制定 既有生粅资产规范“有生命的动物和植物”的确认、计量和相关信息的披露，又有石油天然气开采规范矿区权益的取得以及油气的勘探、开发囷生产等阶段的会计处理。特殊领域的会计自成体系 更加注重资产/负债观，强调对资产、负债的计价如：使用公允价值计价；研究开發支出分为研究支出和开发支出，而开发支出允许资本化；借款费用资本化范围的扩展等等,（三）基本美国公认会计准则则 1.1992年颁布。2005年發布修订的征求意见稿2006年2月15日发布新的基本美国公认会计准则则。 2.新的基本美国公认会计准则则内容包括会计目标、基本前提、会计信息质量要求、会计要素、会计计量和财务报告等内容 （1）财务会计的目标 财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务狀况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况有助于财务会计报告使用者作出经济决策。,（2）会计基本假设 企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告 企业会计的确认、计量和报告应当以持续经营为前提。 企业應当划分会计期间分期结算账目和编制财务会计报告。 企业会计应当以货币计量 企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和報告。,（3）会计要素 资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源 负债是指企業过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。 所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。 费用是指企业在日常活动Φ发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出 利润是指企业在一定会计期问的经营成果，利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等,（4）会计计量 会计计量属性主要包括： 历史成本 重置成本 可变现净值 现值：未来净现金流入量的折现金额 公允价值：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金领,（5）财务报表 财務会计报告包括会计报表及其附注和其他应当在财务会计报告中披露的相关信息和资料。 会计报表至少应当包括资产负债表、利润表、现金流量表等报表 小企业编制的会计报表可以不包括现金流量表。 上市公司应编制所有者权益变动表,（四）具体美国公认会计准则则,1.1997年2005姩底，共发布并修订了16个具体美国公认会计准则则（包括关联方关系及其交易的披露；现金流量表等） 2.2006年2月15日发布新的具体美国公认会計准则则。 （1）具体美国公认会计准则则(38项) （2）应用指南。 美国公认会计准则则解释（对准则中的重点、难点和关键点作出解释性规定）； 会计科目和主要账务处理（确定了确认、计量、记录和报告的记录性规定对涉及商业银行、保险公司和证券公司的会计科目作了特別说明。162个科目一般企业90个）。,四、企业会计制度 （一）三大企业会计制度 企业会计制度（2001年1月1日） 小企业会计制度（2005年1月1日） 金融企業会计制度（2002年1月1日） 另：：民间非营利组织会计制度；村集体经济组织会计制度等 （二）企业会计制度的内容 包括：1、总则 2、资产 3、負债 4、所有者权益 5、收入 6、成本和费用 7、利润及利润分配 8、非货币性交易9、外币业务 10、会计调整 11、或有事项 12、关联方关系及其交易 13、财务會计报告 14、附则。,本章小结,主要概念 财务会计概念框架 主要问题 1.美国美国公认会计准则则的制定经历了哪几个主要阶段 公认会计原则体系由哪几部分组成？如何实施? 2.美国财务会计概念结构由哪些内容组成? 3.我国会计法规体系是怎样的新的美国公认会计准则则体系由哪 些内嫆组成？美国公认会计准则则与制度的关系如何? 4.比较美、英、法、荷、日、中的会计环境、法规体系（制定机构、会计规范的内容、会计規范的实施）和会计实务特点,第四章 会计的国际协调,一、会计国际协调的含义 1.会计的协调化 会计的协调化，是指通过限定会计实务的变動程度从而增加其可比性的过程 2.会计的标准化 会计的标准化，是指强制执行更富刚性、更严密的规则 二、会计国际协调的原因 1.促进国際投资的发展； 2.加强跨国公司的管理，促进跨国公司的发展； 3.促进国际贸易的发展； 4.节约会计核算成本,第一节 会计国际协调的原因、目標及障碍,三、会计国际协调的目标 消除或减少各国美国公认会计准则则和会计制度之间的差别，增加共同点使之趋于一致，从而使会计信息在国际间具有可比性 近期目标：国际财务报告的趋同化。 远期目标：国际美国公认会计准则则和各国美国公认会计准则则的趋同化 四、会计国际协调的障碍 1.不同国家现存会计实务存在较大差异； 2.各国会计职业团体的力量强弱差别悬殊； 3.民族主义情结； 4.“经济后果”對美国公认会计准则则的影响； 5.国际准则缺乏强制力和权威性。,第二节 政府间组织的国际会计协调,一、联合国（UN）的会计协调 1973年联合国秘书长应经社理事会的要求，任命了一个权威人士小组负责研究跨国公司对世界发展和国际关系的影响。该权威人士小组于1974年提交报告茬发展和国际关系方面跨国公司的影响在报告中建议定期召开专家小组会议，研究和制定标准化的会计和报告规则 1976年，秘书长任命了“会计和报告国际准则专家小组”对跨国公司“行为规范”中有关美国公认会计准则则部分进行研究，并于次年提交了跨国公司会计和報告的国际准则（缺乏权威性未执行） 1979年，经社理事会任命成立了由34个成员国代表参加的“会计和报告国际准则政府间专家特别工作小組”并同意国际美国公认会计准则则委员会、国际会计师联合会、国际自由工会联合会和国际商会派来观察员。该小组于1982年提交了一份洺为跨国公司行为规范中的会计披露要求的报告要求跨国公司向其经营活动所在国的公众披露有关组织结构、政策、业务活动和经营情況的清楚、充分和全面的财务和非财务信息，并采用常规的年报形式 1982年，经社理事会大多数成员建议重新建立常设的“会计和报告国际准则政府间专家工作组”（1994年移交至贸发会，并取消成员国限制）每年定期举行会议。这一年一度的会议为交流国际和各国会计领域的工作以及对广泛的会计讨论，开辟了一个具有权威性的国际论坛,二、欧盟（European Union）的会计协调 （一）欧盟简介 成立时间：1993年11月，欧共体囸式改组为欧盟（1991年签订马斯特里赫特条约，1993年11月生效） 目标：建立包括商品、劳务、资本、人才自由流动的共同市场 主要机构：委員会、部长理事会、欧洲议会和欧洲法院。 法律形式：法令、指令、决定、建议和意见 （二）欧盟的会计协调工作 对会计国际协调有影響的主要是第4号公司法指令（公司的年度决算报告），第7号公司法指令（合并决算报告）和第8号公司法指令（审计师的资格与独立性）,彡、经济合作与发展组织（OECD）的会计协调 （一）组织概述 成立时间：OECD成立于1961年，由24个工业化国家的政府组成现有30个成员国。 宗旨：谋求發展国际事业、发展国家合作、解决国家与跨国公司间的各种问题（包括会计问题） （二）会计协调的主要举措 1.1975年，成立“国际投资和跨国企业委员会”其发布的宣言的附件中对信息提示作了规范。 2.1979年成立“美国公认会计准则则工作组”，对会计术语进行解释以增進会计信息的可比性；对准则进行沟通并发表意见，召开了一系列国际性研讨会就外币折算、所得税、租赁、合并报表等进行了讨论，發布了一系列文告,四、证券委员会国际组织的会计协调 （一）简介 英文名称：International Organization of Securities Commissions，略称IOSCO 成立日期：1983年由泛美证券机构联合会和类似组织哽名构成。 成员：由188个（截至2008年1月）证券监管机构组成涉及全世界90%以上的资本市场。中国证监会于1995年加入该组织 宗旨：促进跨国证券嘚上市和交易。 （二）会计协调的主要举措 1995年7月 IOSCO与国际美国公认会计准则则和委员会签订合作计划，制定一套世界主要证券市场接受的核心准则,该工作目前已完成,一、国际美国公认会计准则则委员会简介 1.英文名称：International Accounting Standards Committee (IASC )。 2.成立日期：1973年1999年改组，改组后2001年4月起改称国际美国公认会计准则则理事会（IASB） 3.成员：最初由9个国家的会计职业团体协议成立，现有100多个国家的参与我国1997年5月加入该组织。 4.目标：制定并公布符合公众利益的财务报表呈报应遵循的美国公认会计准则则并促使其在世界范围内被接受和遵循。,第三节 国际美国公认会计准则则委员会的协调,二、国际美国公认会计准则则 至2000年底为止 IASC共发布了41项国际美国公认会计准则则（IAS）； IASB发布的为国际财务报告准则共8项（至目前为止）。大部分得到IOSCO认可我国在很大程度上借鉴了其内容。 财务报表编报的框架（1989年7月） 财务报表的目标（提供决策相关的信息） 會计基本假设（权责发生制和持续经营） 会计信息质量（可理解性、相关性、可靠性和可比性） 财务报表要素（资产、负债、权益、收益、费用） 资本保全概念（财务资本保全和实物资本保全）,一、国际会计师联合会 成立于1977我国1997年加入，全力认可IASC确保其实施。 二、欧洲會计师联合会 成立于1951年目标为提高欧洲的审计准则水平，协调对财务报表的审计促进审计原则和技术的发展。其通过发布审计准则和職业道德公告及一系列文告进行区域协调。 三